В продолжение моего предыдущего поста про цифровые финансовые активы (ЦФА) предлагаю разобраться, какими будут последствия по НДС при осуществлении трансграничных сделок с ЦФА.
Напомню, что ЦФА представляют собой имущественные права, а при совершении сделок с ЦФА их налогообложение должно осуществляться в общем порядке, установленном для имущественных прав положениями части второй НК РФ.
Согласно пп.1 п. 1 ст. 146 НК РФ, объектом налогообложения признаются реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. Иначе говоря, объект обложения по НДС возникает в том случае, если местом реализации имущественного права является РФ.
А как определить место реализации имущественного права?
НК РФ не содержит однозначного ответа на этот вопрос. Действительно, ст. 147 НК РФ и ст. 148 НК РФ устанавливают правила определения места реализации только в отношении товаров и работ(услуг) соответственно.
Согласно разъяснениям Минфина РФ, операции по передаче прав в целях определения места их реализации относятся к операциям по оказанию услуг (см. Письмо от 2 марта 2021 г. N 03-07-08/14531, Письмо Минфина РФ от 19 ноября 2019 г. N 03-07-08/89137).
Следуя этой позиции можно предположить, что место реализации имущественных прав в общем случае должно определяться как место нахождения продавца таких прав (пп.5 п.1 ст. 148 НК РФ). То есть, если российская организация продает имущественное право (ЦФА) иностранной организации, не имеющей присутствия на территории РФ, то такая реализация должна облагаться НДС. Если же ЦФА продает иностранная организация, не имеющая присутствия в РФ, то операция облагаться НДС не будет, а российская организация-покупатель не должна будет выполнять функции налогового агента по НДС.
Однако, принимая во внимание оборот ЦФА на специализированных электронных платформах, возникает еще один вопрос: следует ли считать реализацию ЦФА услугой в электронной форме? Может ли передача ЦФА рассматриваться как предусмотренное в п. 1 ст. 174.2 НК РФ «оказание через сеть «Интернет» услуг по предоставлению технических, организационных, информационных и иных возможностей, осуществляемых с использованием информационных технологий и систем» ?
Если ответ на эти вопрос – «да» и реализация ЦФА представляет собой аналог услуги в электронной форме, то место реализации ЦФА должно определяться по месту нахождения покупателя (пп.4 п.1 ст. 148 НК РФ). В этом случае при продаже ЦФА иностранной организации, не имеющей присутствия в РФ, российская организация-продавец не должна уплачивать НДС. Напротив, обязанность уплатить НДС при продаже ЦФА будет возникать у иностранной организации, если покупателем является российская организация. В этом случае иностранная организация-продавец ЦФА должна будет встать на учет в российских налоговых органах и самостоятельно уплачивать НДС в бюджет. Однако если иностранная организация-продавец НДС не уплатит, налоговая обязанность не должна «перекладываться» на российскую организацию-покупателя.
Компетентные органы не дают однозначных разъяснений, как именно классифицировать реализацию ЦФА для целей НДС: как прочие услуги или как услуги в электронной форме. Более того, отнесение имущественных прав к услугам не основано на положениях НК РФ, а подходы судов к классификации услуг для целей определения места их реализации нельзя считать сформировавшимися и однозначными. Соответственно, единственный способ устранить налоговую неопределенность в отношении места реализации тех ЦФА, которые облагаются НДС, – направить адресный запрос в компетентный орган.
Кстати, аналогичная неопределенность существует и в отношении операций с цифровыми валютами. Поэтому ФНС РФ при определении обязанности по НДС в отношении операций с цифровой валютой делает отсылку к ожидаемым изменениям в НК РФ, которые предполагают освобождение реализации таких активов от НДС (Письмо ФНС РФ от 16 марта 2021 г. N СД-4-3/3427@). А на сегодняшний день цифровая валюта не признается для целей налогообложения имуществом и облагается НДС в порядке, предусмотренном для имущественных прав.
Будем надеяться, что в ближайшее время будут приняты поправки в НК РФ, согласно которым будут освобождены от НДС операции с цифровой валютой, а возможно и с ЦФА.
