Покупка паев российского ПИФ – достаточно распространенный и привлекательный для иностранных лиц способ инвестирования в российскую экономику. Однако иностранное юридическое лицо-пайщик при погашении паев российского ПИФ, инвестиционная декларация которого предусматривает инвестирование в российские и зарубежные ценные бумаги, может столкнуться неожиданными налоговыми последствиями. Разбираемся, в каких случаях и почему.
Напомню, погашение пая по своей экономической природе представляет собой ликвидационную выплату: пайщик фонда, паи которого не ограничены в обороте, получает денежную компенсацию, которая определяется исходя из расчетной стоимости инвестиционного пая, согласно п. 4 ст. 26 Федерального закона от 29.11.2001 N 156-ФЗ «Об инвестиционных фондах»(далее- Закон №156-ФЗ).
Когда речь идет о получении дохода иностранным пайщиком-юридическим лицом, вопрос о классификации выплаты при погашении пая для целей налогообложения установлен ст. 309 НК РФ, предусматривающей специальное регулирование для ПИФ, которые относятся к категории закрытых паевых инвестиционных рентных фондов или фондов недвижимости, а также комбинированных и иных фондов, более 50 процентов активов которых прямо или косвенно состоит из недвижимого имущества, находящегося на территории РФ (далее- квалифицируемые ПИФы). В частности, предусмотрен специальный порядок расчета налоговой базы при погашении паев квалифицируемых ПИФов, которая определяется как разница между полученными доходами и расходами определенными в порядке, предусмотренном ст. 268 и ст. 280 НК РФ (п. 4 ст. 309 НК РФ).
Однако действующее законодательство не предусматривает особенности налогообложения доходов ПИФов, не являющихся квалифицируемыми и инвестирующих исключительно в ценные бумаги. То есть, для таких ПИФов должны действовать общие правила.
Соответственно, можно предположить, что порядок налогообложения дохода от погашения пая ПИФ, не являющегося квалифицируемым, должен определяться согласно пп. 2 п.1 ст. 309 НК РФ как разница между полученным доходом и фактически оплаченной стоимостью приобретения пая. Однако это предположение ошибочно.
Действительно, при внимательном прочтении пп. 2 п.1 ст. 309 НК РФ нетрудно заметить, что эта норма распространяется исключительно на выплаты при ликвидации юридических лиц, тогда как ПИФ по определению юридическим лицом не является (п. 1 ст. 10 Закона №156-ФЗ). Соответственно, указанная норма не должна применяться к определению налоговых последствий погашения паев.
Минфин РФ поддерживает именно такой подход (см. Письмо Минфина РФ от 25 января 2021 г. N 03-08-05/3978). По его мнению, выплаты от погашения инвестиционных паев ПИФ (кроме квалифицируемых ПИФ), нельзя однозначно отнести ни к одному из видов доходов, перечисленных в пп. 1 — 9.1 п. 1 ст. 309 НК РФ. Следовательно, при налогообложении указанных выплат от погашения инвестиционного пая следует применять положения пп. 10 п. 1 ст. 309 НК РФ. То есть, выплаты по паю ПИФ, которые не является квалифицируемым, представляют собой прочие доходы иностранного юридического лица от российского источника.
Для таких прочих доходов налоговая база определяется как сумма полученного дохода без каких-либо вычетов. Иначе говоря, иностранный пайщик-юридическое лицо должен уплатить российский налог на доход в отношении всей суммы, причитающейся ему при погашении пая и не вправе заявить налоговый вычет в отношении стоимости его приобретения.
Налог в отношении валового дохода иностранного пайщика рассчитывается по ставке 20%, если иное не предусмотрено соглашением об избежании двойного налогообложения (СоИДН) между РФ и страной налогового резидентства иностранного пайщика. Например, согласно СоиДН с Республикой Кипр доходы от погашения пая могут быть классифицированы как прочие доходы для целей СоИДН, при этом российский налог на доход уплачиваться не должен. Однако для применения освобождения от российского налога на доход кипрский пайщик должен подтвердить наличие статуса налогового резидента Республики Кипр, а также доказать, что он является фактическим получателем дохода от погашения пая.
Хочется верить, что в будущем порядок налогообложения паев ПИФов, не являющихся квалифицируемыми, будет изменен, поскольку действующий порядок не выгоден ни казне (ликвидационную выплату можно было бы облагать налогом по ставке 15% как дивиденды), ни иностранным пайщикам. Действительно, расторжение СоИДН с Россией или утрата права на освобождения по действующему СоИДН может сделать инвестицию в паи российских ПИФ, которые не являются квалифицируемыми, экономически невыгодной для иностранного юридического лица -пайщика: в таких случаях пайщик должен уплатить налог в отношении валового дохода, а не прибыли от погашения пая.
